Abschnitt II

Art. 13: Gewinne aus der Veräußerung von Vermögen

DBA-Wortlaut

(1)   Gewinne, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus der Veräußerung unbeweglichen Vermögens bezieht, das im anderen Vertragsstaat liegt, können in diesem anderen Staat besteuert werden. Gewinne aus der Veräußerung von Aktien, Rechten oder Beteiligungen an einer Gesellschaft, einer anderen juristischen Person oder einer Personengesellschaft, deren Vermögen hauptsächlich aus in einem Vertragsstaat gelegenem unbeweglichem Vermögen oder Rechten daran oder aus Anteilen an einer Gesellschaft, deren Vermögen hauptsächlich aus diesem in einem Vertragsstaat gelegenem unbeweglichem Vermögen oder Rechten daran besteht, können in dem Staat besteuert werden, in dem das unbewegliche Vermögen gelegen ist.

(2)   Gewinne aus der Veräußerung beweglichen Vermögens, das Betriebsvermögen einer Betriebsstätte ist, die ein Unternehmen eines Vertragsstaats im anderen Vertragsstaat hat, oder das zu einer festen Einrichtung gehört, die einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person für die Ausübung einer selbständigen Arbeit im anderen Vertragsstaat zur Verfügung steht, einschließlich derartiger Gewinne, die bei der Veräußerung einer solchen Betriebsstätte (allein oder mit dem übrigen Unternehmen) oder einer solchen festen Einrichtung erzielt werden, können im anderen Staat besteuert werden.

(3)   Gewinne aus der Veräußerung von Seeschiffen oder Luftfahrzeugen, die im internationalen Verkehr betrieben werden, von Schiffen, die der Binnenschiffahrt dienen und von beweglichem Vermögen, das dem Betrieb dieser Schiffe oder Luftfahrzeuge dient, können nur in dem Vertragsstaat besteuert werden, in dem sich der Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung des Unternehmens befindet. Artikel 8 Absatz 3 ist entsprechend anzuwenden.
Im Zusammenhang mit Gewinnen des dänischen, norwegischen und schwedischen Lufttransportkonsortiums Scandinavian Airlines System (SAS) gilt dieser Absatz nur für den Teil der Gewinne, der der Beteiligung der Det Danske Luftfartsselskap (DDL), des dänischen Gesellschafters des Scandinavian Airlines System (SAS), an dem Konsortium entspricht.

(4)   Einkünfte oder Gewinne aus der Veräußerung des in den Absätzen 1 bis 3 nicht genannten Vermögens können nur in dem Staat besteuert werden, in dem der Veräußerer ansässig ist.

(5)   Bei einer natürlichen Person, die in einem Vertragsstaat mindestens fünf Jahre ansässig war und im anderen Vertragsstaat ansässig geworden ist, berührt Absatz 4 nicht das Recht des erstgenannten Staates, nach seinen innerstaatlichen Rechtsvorschriften bei der Person den Vermögenszuwachs hinsichtlich von Anteilen bis zu ihrem Wohnsitzwechsel zu besteuern. Wird bei späterer Veräußerung der Aktien der daraus erzielte Gewinn in dem anderen Vertragsstaat nach Absatz 4 besteuert, so läßt der andere Staat den Betrag, der der im erstgenannten Staat gezahlten Einkommensteuer entspricht, zum Abzug von der Steuer von diesem Einkommen zu. Der Abzug darf aber den Teil der vor dem Abzug ermittelten Einkommensteuer nicht übersteigen, der auf das Einkommen entfällt, das im erstgenannten Staat nach dem ersten Satz dieses Absatzes besteuert werden kann.

Kommentar

Art. 13 betrifft den Gewinn (oder Verlust), der beim Verkauf von Immobilien oder anderen Vermögensgegenständen entsteht. Der Artikel legt fest, ob Deutschland oder Dänemark das Besteuerungsrecht hat. Übersicht über Art. 13:

Abs. 1: Veräußerung von Immobilien
Abs. 2: Veräußerung eines Betriebes
Abs. 3: Veräußerung von Schiffen oder Luftfahrzeugen
Abs. 4: Veräußerung von anderen Vermögensgegenständen
Abs. 5: Besondere Regeln für den Wegzug
(© Dr. Klaus Först)
Hauptprinzip: Die Absätze 1, 2 und 3 stellen Gewinne bei der Veräußerung von Vermögensgegenständen den entsprechenden laufenden Einkünften gleich: Das Besteuerungsrecht für die Einkünfte aus unbeweglichen Vermögen (Art. 6) steht dem Staat zu, in dem die Immobilie liegt; entsprechendes gilt für einen Gewinn aus der Veräußerung der Immobilie. Laufende Unternehmensgewinne (Art. 7) und laufende Gewinne aus selbständiger Arbeit (Art. 14) werden dort besteuert, wo der Betrieb geführt wird; dies gilt auch bei der Veräußerung des Betriebs. Laufende Gewinne aus Schifffahrt und Luftfahrt (Art. 8) werden dort besteuert, von wo aus das Unternehmen geführt wird; dieselbe Regel gilt für Gewinne aus dem Verkauf der Schiffe und Flugzeuge.

Abs. 1: Verkauf von unbeweglichem Vermögen
Was als unbewegliches Vermögen gilt, ist in Art. 3 Abs. 1 Buchst. f geregelt.

Die Definition desjenigen, der den Gewinn erzielt, geht weit über den Eigentümer hinaus. Dem Eigentum werden andere Formen der Kontrolle über unbewegliches Vermögen gleichgestellt:

  • Anteile an einer Kapitalgesellschaft, wenn die Aktiva der Gesellschaft hauptsächlich aus Immobilien bestehen
  • Rechte in einer solchen Gesellschaft, zum Beispiel ein Stimmrecht
  • Anteile an einer Personengesellschaft, wenn die Aktiva hauptsächlich aus Immobilien bestehen
  • Rechte in einer solchen Gesellschaft

Die Gesellschaft muss nicht notwendig Eigentümer des Grundstücks sein, es ist ausreichend, dass die Gesellschaft andere Rechte an der Immobilie hat, z.B. einen Nießbrauch. Auch mittelbare Formen der Kontrolle über ein Grundstück werden dem unmittelbaren Eigentum gleichgestellt: Der Verkauf von Gesellschaftsanteilen unterfällt Art. 6, wenn eine Tochtergesellschaft Eigentümerin einer Immobilie ist.

Zur Terminologie sei darauf hingewiesen, dass der Begriff Gesellschaft im DBA-Wortlaut nur Kapitalgesellschaften, nicht Personengesellschaften, umfasst (Art. 3 Abs. 1 Buchst. e).

In all diesen Fällen hat derjenige Staat das Besteuerungsrecht, in dem das unbewegliche Eigentum liegt.

Beispiel: Ein dänischer Staatsbürger wohnt in Deutschland. Er besitzt ein Ferienhaus in Dänemark. Dieses verkauft er mit Gewinn. Das Besteuerungsrecht steht Dänemark zu. Gemäß Art.24 Abs. 1 wendet Deutschland die Freistellungsmethode mit Progressionsvorbehalt an: Der Veräußerungsgewinn selbst ist in Deutschland nicht zu versteuern, aber er wird beim Steuersatz für das übrige Einkommen berücksichtigt.
Deutschland verwendet meistens die Freistellungsmethode. Hier bei Art. 13 findet sich jedoch eine Ausnahme: Alle Fälle des Art. 13 Abs. 1 S. 2 (mittelbare Formen der Beherrschung) fallen unter das Anrechnungsverfahren.

Beispiel: Ein in Deutschland Ansässiger hält Anteile an einer dänischen ApS, deren Vermögen im wesentlichen aus einer Immobilie besteht. Die Anteile werden mit Gewinn verkauft. Dieser Gewinn wird zunächst in Dänemark versteuert. Anschließend wird er aber auch in Deutschland versteuert, die in Dänemark gezahlte Steuer wird angerechnet.

Abs. 2: Veräußerung eines Betriebes
Folgende Verträge fallen unter diese Bestimmung:

  • Verkauf eines ausländischen Betriebs
  • Verkauf einer ausländische Betriebsstätte
  • Verkauf von Einrichtungsgegenständen in einem solchen Betrieb

Der Gewinn bzw. Verlust, der sich beim Verkauf ergibt, wird in dem Land besteuert, in dem die Betriebsstätte liegt.

Beispiel: Ein deutscher Betrieb, der als einzelkaufmännische Firma geführt wird, hat eine Betriebstätte in Dänemark. Diese Betriebsstätte wird mit Gewinn verkauft. Dänemark hat das Besteuerungsrecht für diesen Gewinn. In Deutschland wird der Gewinn lediglich bei der Bestimmung desjenigen Steuersatzes mitgerechnet, der auf die übrigen, deutschen Einkünfte anzuwenden ist (Freistellungsmethode mit Progressionsvorbehalt, Artikel 24 Abs. 1).

Absatz 3: Verkauf von Schiffen und Flugzeugen
Absatz 3 regelt, wo Gewinne aus dem Verkauf folgender vier Gegenstände besteuert werden:
– Schiffe im internationalen Verkehr,
– Flugzeuge im internationalen Verkehr,
– Schiffe im Binnenverkehr und
– Ausrüstungsgegenstände auf diesen Fahrzeugen.
Die Bestimmung gilt also nicht für private Yachten und Flugzeuge.

Der Begriff ‘internationaler Verkehr’ ist in Art. 3 Abs. 1 Buchst. h definiert.

Das Besteuerungsrecht ist davon abhängig, wo die Leitung der Reederei bzw. Luftfahrtgesellschaft ihren Sitz hat. Wenn das Unternehmen von Dänemark aus geleitet wird, werden die entsprechenden Gewinne in Dänemark besteuert, sonst in Deutschland.

Absatz 4: Verkauf von anderen Gegenständen
Diese Bestimmung hat in erster Linie Bedeutung für Aktien und andere private Vermögensanlagen (Investmentfonds, Valutaspekulation, Warentermingeschäfte usw.). Das Besteuerungsrecht hat der Ansässigkeitsstaat.

Beispiel: Ein privater Anleger mit Wohnsitz in Deutschland hält Wertpapiere, die im Depot einer dänischen Bank verwaltet werden. Er verkauft (deutsche, dänische oder andere) Aktien mit einem Gewinn. Deutschland hat das Besteuerungsrecht. Das bedeutet auch, dass nach deutschen steuerlichen Regeln zu entscheiden ist, ob überhaupt eine steuerpflichtige Einkunft vorliegt.

Abs. 5: Wegzugsregel
Abs. 5 beinhaltet eine Ausnahme zu Abs. 4. Es wird eine besondere Regel für den Verkauf von Aktien aufgestellt, wenn der Aktionär von dem einen in den anderen Staat verzogen war. Die Staaten teilen das Besteuerungsrecht: Zum Zeitpunkt des Wegzugs darf der ursprüngliche Ansässigkeitsstaat die Wertsteigerung bis zu diesem Zeitpunkt besteuern. Wenn der Aktionär später die Aktien verkauft, hat der neue Wohnsitzstaat gemäß Absatz 4 das Besteuerungsrecht. Er muss jedoch die im ersten Staat gezahlte Steuer anrechnen.

Beispiel: Ein dänischer Prozent hat seinen Betrieb in der Rechtsform einer Aktiengesellschaft geführt. Bei Errichtung der Gesellschaft hat er das Stammkapital mit Kurs 100 eingezahlt. 10 Jahre später zieht er nach Deutschland. Der Teilwert der Aktien beträgt nun 350. Ein Jahr später verkauft er seine Aktien zum Kurs 370. Dänemark darf die Wertsteigerung bis zum Wegzug (250) besteuern. Gemäß Abs. 4 darf Deutschland bei Verkauf der Aktien die gesamte Wertsteigerung von 270 besteuern. Deutschland muss jedoch die in Dänemark gezahlte Steuer anrechnen. – Wenn der Steuersatz in Dänemark höher war als in Deutschland, wird die Anrechnung auf den niedrigeren deutschen Satz ergänzt. Das ergibt sich aus Abs. 5 S. 3.