Kapitel I

Art. 5: Fast driftssted

DBO-Ordlyd

(1)   I denne overenskomst betyder udtrykket “fast driftssted” et fast forretningssted, gennem hvilket et foretagendes virksomhed helt eller delvis udøves.

(2)   Udtrykket “fast driftssted” omfatter navnlig:
a. et sted, hvorfra et foretagende ledes,
b. en filial,
c. et kontor,
d. en fabrik,
e. et værksted, og
f. en mine, en olie- eller gaskilde, et stenbrud eller ethvert andet sted, hvor naturforekomster udvindes.

(3)   Et bygnings-, anlægs- eller monteringsarbejde udgør kun et fast driftssted, hvis det varer mere end 12 måneder.

(4)   Uanset de foranstående bestemmelser i denne artikel skal udtrykket “fast driftssted” anses for ikke at omfatte:

a. anvendelsen af indretninger udelukkende til oplagring, udstilling eller udlevering af varer tilhørende foretagendet;

b. opretholdelsen af et varelager, tilhørende foretagendet, udelukkende til oplagring, udstilling eller udlevering;

c. opretholdelsen af et varelager, tilhørende foretagendet udelukkende til bearbejdelse eller forarbejdelse hos et andet foretagende;

d. opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende for at foretage indkøb af varer eller indsamle oplysninger til foretagendet;

e. opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende for at udøve enhver anden virksomhed af forberedende eller hjælpende art for foretagendet;

f. opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende til udøvelse af flere af de i litra a) – e) nævnte formål, forudsat, at virksomheden på det faste forretningssted, der er et resultat at denne kombination, er af forberedende eller hjælpende art.

(5)   I tilfælde, hvor en person, der ikke er en sådan uafhængig repræsentant som omhandles i stykke 6, handler på et foretagendes vegne og har og sædvanliges udøver i en kontraherende stat en fuldmagt til at indgå aftaler i foretagendets navn, anses foretagendet uanset bestemmelserne i stykke 1 og 2 for ved anvendelsen af kapitel II at have fast driftssted i denne stat med hensyn til enhver virksomhed, som han foretager for foretagendet medmindre hans virksomhed er begrænset til sådanne, som nævnt i stykke 4, som, hvis den udøves gennem et fast forretningssted, ikke ville gøre dette faste forretningssted til et fast driftssted i henhold til bestemmelserne i pågældende stykke.

(6)   Et foretagende skal ikke anses for at have et fast driftssted i en kontraherende stat, blot fordi det driver erhvervsvirksomhed i denne stat gennem en mægler, kommissionær eller anden uafhængig repræsentant, forudsat at disse personer handler inden for rammerne af deres sædvanlige erhvervsvirksomhed.

(7)   Den omstændighed, at et selskab, der er hjemmehørende en kontraherende stat, behersker eller beherskes af et selskab, der er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, eller som (enten gennem et fast driftssted eller på anden måde) udøver erhvervsvirksomhed i denne anden stat, skal ikke i sig selv medføre, at et af de to selskaber anses for et fast driftssted for det andet.

Kommentar

Begrebet fast driftssted hører i fællesskab med begrebet hjemsted (art. 4) til de to centrale begreb i overenskomsten. Begrebet har betydning for følgende indkomstarter:

  • Fortjeneste ved erhvervsvirksomhed (art. 7)
  • Udbytte (art. 10)
  • Renter (art. 11)
  • Fortjeneste ved afhændelse af formuegenstande (art. 13)
  • Frit erhverv (art. 14)
  • Personligt arbejde i tjenesteforhold (art. 15) [Ophavsret for denne side: Dr. Klaus Först, DANTAX]
  • Andre indkomster (art. 21)

Tysk materiale: Den tyske skatteforvaltning har taget stilling til de problemer som er forbundet med art. 7 i et omfangsrigt circulær af 1999 (tysk ordlyd).

Betydning af begrebet: Principielt beskattes hele overskuddet af en virksomhed i det land hvor den er hjemmehørende (art. 4). Men den del af overskuddet som oppebæres i et udenlandsk fast driftssted beskattes i udlandet. Derfor er det vigtigt, at bestemme hvad et fast driftssted er.

Fremtidig udvikling: Begrebet har i årtier været en hjørnesten i fordelingen af beskattningsretten mellem staterne. Nye tekniske udviklinger bevirker dog, at denne hjørnesten vakler. Der er opstået muligheder for at manipulere, hvor overskuddet beskattes. Som følge af de store fremskridt såvel i transport- som i kommunikationssektoren kan mange servicevirksomheder indrette efter behov, hvor de etablerer et fast driftssted, og dermed hvor de bliver beskattede. – En anden udvikling som er forbundt med begrebet serverdriftssted, er en alvorlig trussel for skatteprovenuet af alle industristater: Firmaer som præsterer IT-baserede ydelser (f.eks. databaser, film-download, telekommunikation, internetprovider, elektroniske handelsagenturer og mange andre) etablerer de tekniske udstyr i lavt beskattende lande, og undgår dermed de høje skatter i industristaterne.

Oversigt over art. 5
stk. 1: Hovedregel
stk. 2: Positivliste (hvor et fast driftssted foreligger)
stk. 3: byggeridriftssted
stk. 4: Negativliste (hvor et fast driftssted ikke foreligger)
stk. 5: Driftssted gennem en repræsentant i udlandet
stk. 6: Ingen driftssted gennem uafhængig repræsentant
stk. 7: Forhold mellem moder- og datterselskab

Stk. 1: Hovedregel

Den centrale definition i stk. 1 omfatter tre elementer:
(1) et forretningssted
(2) som er fast og
(3) gennem hvilket virksomheden udøves.
Alle tre elementer skal opfyldes.

Begrebet forretningssted omfatter lokaler, indretninger eller installationer. Eksempler: Et kontor, et værksted, en container på et byggeplads, som bruges af medarbejderne, en stadeplads på et marked, en oliepumpestation eller (omtvistet) en server.

Forretningsstedet skal være fast, dvs. det skal være forbundet med et bestemt punkt af jordoverfladen (skib nej, olieplatform ja). Hvis indretningen kan transporteres, men faktisk ikke bliver transporteret (mobil savværk), så foreligger der et fast forretningssted. Forretningsstedet skal stå virksomheden til rådighed med en vis varighed. Det kan være med afbrydelser (markedstadeplads). Det er uden betydning, på hvilken måde virksomheden opnår muligheden for at bruge forretnigsstedet: Ejendom, lejeforhold, gratis benyttelse. Det kan også være i lokalerne ved en anden virksomhed eller sammen med andre firmaer (kontorfællesskab). I disse tilfælde kan dog opstå bevisproblemer, at der foreligger et fast forretningssted.

Udøvelse: Det er ikke tilstrækkeligt, at en virksomhed har et fast forretningssted til rådighed; det skal også bruges. For et lille driftssted er det typiske eksempel en ansat, som arbejder i et udenlandsk kontor. Kun den del af virksomhedens overskud, som kan henføres til denne udøvelse, beskattes i driftsstedslandet. – “Udøvelse” sker i de fleste tilfælde gennem medarbejdere eller andre personer, men det kan også ske gennem maskiner (omtvistet). Dette spørgsmål er af stor betydning for et serverdriftssted: Kan en computer “udøve virksomhed”?

Stk. 2: Positivliste
Denne liste indbeholder eksempler af indretninger, som opfylder krav for et fast driftssted. Listen tjener til, at illustrere hovedreglen i stk. 1. De tre forudsætninger i hovedreglen (driftssted, fast, udøvelse) skal også være opfyldte i de her nævnte eksempler. – Listen er ikke udtømmende.

Stk. 3: Byggeridriftssted
De almindelige regler passer ikke for byggebranchen idet kendetegnet, at driftsstedet skal være fast mangler: Hver byggeprojekt er af sagens natur midlertidig. Derfor fastsætter overenskomsten en frist på 12 måneder: Med de entrepriser i udlandet som varer længere, oprettes et fast driftssted. Omvendt betyder dette: Hvis en virksomhed har korte byggeprojekter i udlandet, det ene efter det andet, opstår principielt ingen fast driftssted.

Bestemmelsen har efterhånden tabt i betydning. For det første medfører det tekniske fremskridt, at man bygger meget hurtigere end førhen. For det andet fordeles arbejdsopgaverne i dag mellem flere specialiserede virksomheder, som hver for sig bruger en forholdvis kort tid på opgaven. For det tredie opretter man i dag et udenlandsk datterselskab hvis der er tale om storprojekter.

Bestemmelsen omfatter oprettelse af bygninger, vej- eller jordarbejde, men også montagearbejde i industrien. Principielt tæller hvert projekt for sig, men hvis flere af dem hænger økonomisk og geografisk sammen (f. eks. oprettelse af rækkehuskvarter) gælder de som et enkelt projekt. Afbrydelser medfører ikke, at 12-måneds-fristen begynder på ny:

Eksempel:
01.03.01 Begyndelse af arbejde
01.06.01 – 30.06.01 Afbrydelse pga. ferietiden
15.12.01 – 28.02.02 Afbrydelse pga. dårlig vejr
31.03.02 Afslutning
Der foreligger et fast driftssted idet hele arbejde strækker sig over mere end 12 måneder.

Stk. 4: Negativliste
I modsætning til positivlisten i stk. 2 indeholder negativlisten ikke konkrete illustrerende eksempler, men abstrakte regler som indskrænker hovedreglen. Selv om der foreligger et fast forretningssted, hvori virksomhedens aktivitet udøves, foreligger der ingen fast driftssted hvis det drejer sig om

– et lager
– en udstilling
– et indkøbskontor
– et kontor for at opsamle informationer eller
– generelt en indretning af hjælpende eller forberedende art.

Dermed indeholder stk. 4 undtagelser fra hovedreglen. – Hvis man ønsker at undgå denne bestemmelse, skal man i stedet for en afdeling oprette et selvstændigt datterselskab i udlandet og sørge for, at dets ledelse træffer alle beslutninger i datterselskabets lokaler.

Stk. 5: Driftssted gennem en repræsentant i udlandet
Stk. 5 er en skjult bestemmelse som tit overses i praksis både af virksomhederne og af skattevæsenet. Det handler om en udvidelse af hovedreglen, idet der kan foreligge et fast driftssted uden at virksomheden har et forretningssted til rådighed!

En repræsentant er en person som afslutter kontrakter i udlandet på vegne af virksomheden. Det kan f.eks. være en ansat sælger, som har fuldmagt til at afslutte bindende kontrakter eller et selskabs direktør, som ofte tager til udlandet, hvor han forhandler og underskriver kontrakter med kunder. Det er ikke nødvendigt, at repræsentanten bor i den pågældende udenlandske stat, eller at han har et kontor til rådighed. Det er tilstrækkeligt, at han rejser rundt i udlandet og overnatter på hoteller. Her ligger årsagen, hvorfor bestemmelsen tit overses: Idet der overhovedet ingen registrering foretages, er det næsten umuligt for skattemyndighederne at få kendskab til en sådan repræsentant.

Eksempel: Et dansk selskab i byggebranchen udfører regelmæssigt entrepriser i Tyskland. Selskabet har intet tysk kontor eller anden fast indretning. De enkelte byggeprojekter er fordelt over hele Tyskland, de er uafhængige af hinanden, og ingen varer mere end 12 måneder. Men selskabets direktør forhandler alle kontrakter med kunderne, og det gør han i Tyskland. Der er ingen fast driftssted i henhold til hovedreglen (ingen fast forretninggsted) og ingen byggedriftssted. Men beskatningsretten af de tyske entrepriser tilkommer Tyskland idet direktøren er selskabets repræsentant som etablerer et skattemæssigt fast driftssted gennem sin aktivitet i Tyskland.
En uafhængig repræsentant i henhold til stk. 6 er ingen repræsentant i henhold til stk. 5.

En repræsentant som med sine aktiviteter falder ind under negativlisten af stk. 4, er heller ingen repræsentant i henhold til stk.5.

Stk. 6: Uafhængig repræsentant
Denne bestemmelse er ikke kompliceret. En virksomhed etablerer ikke et fast driftssted i udlandet blot fordi den arbejder sammen med en udenlandsk mægler, agent, kommissionær eller anden selvstændig erhvervsdrivende.

Stk. 7: Forhold mellem moder- og datterselskab
Denne bestemmelse betegnes på tysk som Anti-Organ-Klausel. Den siger, at et dattelselskab ikke er moderselskabets organ og dermed ikke etablerer et fast driftssted for dette. Omvendt er moderselskabet ikke datterselskabets fast driftssted.