Kapitel II

Art. 9: Indbyrdes forbundne foretagender

DBO-Ordlyd

(1)   I tilfælde, hvor

a. et foretagende i en kontraherende stat direkte eller indirekte deltager i ledelsen af, kontrollen af eller kapitalen i et foretagende i den anden kontraherende stat, eller

b. samme personer direkte eller indirekte deltager i ledelsen af, kontrollen af eller kapitalen i såvel et foretagende i en kontraherende stat som et foretagende i den anden kontraherende stat,
og der i noget af disse tilfælde mellem de to foretagender er aftalt eller fastsat vilkår vedrørende deres kommercielle eller finansielle forbindelser, der afviger fra de vilkår, som ville være aftalt mellem uafhængige foretagender kan enhver fortjeneste, som, hvis disse vilkår ikke havde foreligget, ville være tilfaldet et af disse foretagender, men som på grund af disse vilkår ikke er tilfaldet dette, medregnes til dette foretagendes fortjeneste og beskattes i overensstemmelse hermed.

(2)   I tilfælde, hvor en kontraherende stat til fortjenesten for et foretagende i denne stat medregner, og i overensstemmelse hermed beskatter, fortjeneste, som et foretagende i den anden kontraherende stat er blevet beskattet af i denne anden stat, og denne anden kontraherende stat er enig i, at den således medregnede fortjeneste er fortjeneste, som ville være tilfældet foretagendet i den førstnævnte stat, hvis vilkårene mellem de to foretagender havde været de samme, som ville være aftalt mellem uafhængige foretagender så skal denne anden stat foretage en dertil svarende regulering af det skattebeløb, som er beregnet dér af fortjenesten, i det omfang dette er nødvendigt for at undgå dobbeltbeskatning. Ved reguleringen skal der tages hensyn til de øvrige bestemmelser i denne overenskomst, og de kontraherende staters kompetente myndigheder skal om nødvendigt rådføre sig med hinanden.

Kommentar

Artikel 9 er den bestemmelse i overenskomsten med den største økonomiske udstrækning. Der findes mange sager mellem selskaber og skattevæsnet, hvor der strides om flere hundrede-tusinde EUR eller om millionbeløb. Selskaber i internationale koncerner har utallige muligheder for at bestemme i hvilket land der opstår et skattepligtig overskud. Art. 9 skal dog sikre, at et overskud beskattes i det land hvor det er opstået. Derfor indeholder art. 9 regler om til hvilke priser og betingelser koncernselskaber må drive forretning med hinanden.

Oversigt
Stk. 1 Hovedregel: Beskatning efter de mellemregningspriser som gælder imellem fremmede virksomheder.
Stk. 2 Procedurer: Udligning af dobbeltbeskatning

Stk.1: Hovedregel
Eksempel: Et dansk selskab som producerer møbler, har et tysk datterselskab som videresælger disse møbler til tyske møbelforhandlere. En del af produktionen sælges til andre tyske engrosforhandlere. Priserne på disse leverancer ligger 20% under de priser, som datterselskabet betaler. Derfor opnår det tyske datterselskab ingen overskud. – De tyske skattemyndigheder er i henhold til stk. 1 berettiget til at forhøje selskabets resultat med 20% af vareforbruget. (Copyright: Dr. Klaus Först)

I dette eksempel er begge forudsætninger for en korrektion af driftsresultatet opfyldte: Det handler om forbundne foretagender, og de har aftalt afvigende forretningsvilkår.

Forbundne Foretagender

Definitionen er meget bred og omfatter
– deltagelse i ledelsen
– deltagelse i kontrollen (f.eks. gennem kontrakter)
– deltagelse i kapitalen
– direkte personidentitet i ledelsen
– indirekte personidentitet i ledelsen
(f.eks. den samme person er direktør i et selskab
og i moderselskabet af det andet udenlandske selskab)
– direkte personidentitet i kontrollen
– indirekte personidentitet i kontrollen
– direkte personidentitet i kapitalen
– indirekte personidentitet i kapitalen

Dermed omfatter begrebet alle samarbejdsformer mellem virksomheder som går ud over leverandør- kundeforhold.

Afvigende vilkår

I 1979 blev der offentliggjort en “OECD-Report on Transfer Pricing in Multinational Enterprices”. I 1983 blev den største del af denne rapport bekendtgjort som et tysk cirkulære (“Verwaltungsgrundsätze“, tysk ordlyd). Selv om disse regler i dag (2002/2003) er under bearbejdelse, kan de stadigvæk bruges som en vejledning til, hvordan mellemregningsforholdet mellem forbundne foretagender kan organiseres.

Denne online-kommentar her har generelt til formål, at give en oversigt over problemstillingen. Dette gælder i højeste grad for art. 9. Der findes bøger på mere end 1000 sider (bl.a. fra Vögele) som omhandler temaet.

Man skal være opmærksom på følgende to problemområder: Formelt set skal der foreligge gyldige kontrakter. Og i materiel henseende skal arms-længde-princippet overholdes. Dette punkt er under stadig udvikling og diskussion.

Formelle problemområder

Økonomiske forhold mellem forbundne foretagender skal bero på aftaler som

  • er skriftlige
  • træffes forud
  • underskrives af personer med tegningsret og
  • gennemføres eksakt efter aftalen ordlyd.

I begge lande findes formelle regler vedr. dokumentationskrav (Tyskland: VO zu § 90 Abs. 3 AO). I Tyskland fastsættes gennem skatterevisionen særlige tillæg, hvis reglerne ikke overholdes, uanset om den skattepligtig indkomst forhøjes.

Materielle problemområder

Kun de følgende tre metoder for en priskalkulation bliver godkendt såvel i Danmark som i Tyskland:

  • Comparable uncontrolled price method (hvad er markedsprisen mellem eller med fremmede virksomheder?)
  • Resale price method (udgangspunkt er den pris som et af de forbundne foretagender opnår på markedet; denne pris formindskes med et moderat nedslag)
  • cost plus method (de interne omkostninger bliver forhøjet med et moderat tillæg)

Andre typiske problemområder:

    • I tilfælde af vareleverancer mellem forbundne foretagender må der kun betales en pris for selve varen. Det er ikke tilladt, derudover at betale et vederlag for immaterielle kommercielle rettigheder (patent, varemærke mv.)
      Eksempel: Ved siden af en rimelig købspris, betaler et søsterselskab et løbende “bidrag” for visse forretningshemmeligheder, som står i sammenhæng med produktionen af den købte vare. – Dette er ikke tilladt.
    • Kreditter skal forrentes til markedsvilkår.
  • Et vigtigt område er “management fees“: Et datterselskab betaler en løbende fast ydelse for en række tjenester som præsteres af moderselskabet: Fakturering, bogføring, reklame, udlån af personale. Dette er tilladt. Der skal dog iagttages følgende vilkår: Vederlaget for disse tjenester skal beregnes efter cost-plus-metoden. Tjenesten skal være i datterselskabets interesse. Den må ikke være dyrere end en tilsvarende tjeneste som datterselskabet kan købe fra fremmede virksomheder (f.eks. en uafhængig reklameagentur). Det må ikke handle om tjenester, som beror på moder- datterselskabsforhold: Koncernstyring, koncerncontrolling.

Stk. 2 Udligning af dobbeltbeskatning
Den komplicerede ordlyd af denne bestemmelse kan gøres forståelig gennem et lille eksempel:

Et dansk moderselskab modtager et fast “administrationsbidrag” stort EUR 150.000 pr. år, selvom der ikke præsteres nævneværdige administrationsydelser. I en skatterevision forhøjer det tyske “Finanzamt” datterselskabets resultat med EUR 150.000 i de pågældende år. I henhold til stk. 2 må selskaberne ansøge enten om en nedsættelse af det danske selskabs skattemæssige resultat med dette beløb, eller man må ansøge om en gensidig aftale i henhold til art. 43 hvorefter dobbeltbeskatningen undgås på en anden måde.

Hele bestemmelsen er dog et godt eksempel for, hvor ufuldstændig den skattejuridiske beskyttelse af de involverede virksomheder er. Der opstår to hovedproblemer:

Det første væsentlige hul i systemmet er, at proceduren kan strække sig over mange år: Især i Tyskland kan der gå 10 år (!), inden dobbeltbeskatningen udlignes. I den tid er virksomhederne belastet med en (midlertidig) dobbeltbeskatning, som kan medføre en katastrofal likviditetsbelastning.

For det andet er udligningen af dobbeltbeskatningen afhængig af, at Danmark og Tyskland er “enige” i sagens skattemæssige behandling. Der kan opstå en situation hvor begge lande fastholder beskatningen af “deres” selskaber, fordi de danske og de tyske skatteregler afviger fra hinanden. – I det tilfælde hjælper EU-voldgiftskonventionen af 1990 (Danmark: Lov nr. 763 af 27.11.91). Denne konvention giver parterne et retskrav om at dobbeltbeskatningen udlignes.

Det ville dog være det bedste, at undgå den slags konflikter i forud. Man skulle forsøge at drøfte de pågældende kontrakter med begge skatteforvaltninger eller at opnå bindende forhåndsbesked. I USA er der en praksis (APA, advance pricing agreements) at træffe bindende aftaler med skattemyndighederne. Den Europæiske Kommission har foreslået, at indføre lignende strukturer i Europa.